Правові принципи
У відповідності зі ст. 715 Цивільного кодексу за договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Договором може бути встановлений обмін майна на роботи (послуги) (п. 5 цієї статті Кодексу). Крім того, відповідно до п. 1 ст. 293 Господарського кодексу за договором міни (бартеру) певний товар в обмін на інший товар може бути переданий кожній із сторін не тільки у власність, але і в повне господарське відання або оперативне управління.
Не може бути об'єктом міни (бартеру) майно, віднесене законодавством до основних фондів, яке належить до державної або комунальної власності, у разі якщо друга сторона договору міни (бартеру) не є відповідно державним чи комунальним підприємством (п. 4 вищевказаної статті Господарського кодексу) .
Згідно з п. 2 ст. 715 Цивільного кодексу кожна зі сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.
Що стосується моменту отримання права власності на товар за договором міни (бартеру), зазначимо наступне. У загальному випадку відповідно до ст. 334 Цивільного кодексу:
право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. Переданням майна вважається вручення його набувачеві або перевізникові, організації зв'язку тощо для відправлення, пересилання набувачеві майна, відчуженого без зобов'язання доставки. До передання майна прирівнюється вручення коносамента або іншого товарно-розпорядчого документа на майно;
право власності на майно за договором, який підлягає нотаріальному посвідченню, виникає у набувача з моменту такого посвідчення або з моменту набрання законної сили рішення суду про визнання договору, не посвідченого нотаріально, дійсним;
якщо договір про відчуження майна підлягає державній реєстрації, право власності у набувача виникає з моменту такої реєстрації.
Відзначимо, що в Цивільному кодексі міститься спеціальна норма, яка регулює момент переходу права власності при обміні товарів. Згідно з п. 4 ст. 715 цього Кодексу право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань по передачі майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом. Тобто при обміні товарів право власності на товари перейде (якщо інше не встановлено договором або законом) не в момент передачі товарів А (перша подія) від сторони 1 стороні 2, а тільки після того, як сторона 2 здійснить зустрічну передачу товарів Б стороні 1 (друга подія), коли одночасно відбудеться перехід права власності на товари А і Б.
Відповідно до п. 3 ст. 715 Цивільного кодексу договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, обмінювався на товар меншої вартості, однак слід враховувати, що не можна здійснювати доплату за товар більшої вартості, якщо це суперечить законодавству (п. 3 ст. 293 Господарського кодексу).
До договору міни (бартеру) застосовуються правила, що регулюють договори купівлі-продажу, поставки, контрактації, елементи яких містяться в договорі міни (бартеру), якщо це не суперечить законодавству і відповідає суті відносин сторін (п. 5 ст. 293 Господарського кодексу). Подібна норма міститься і в ст. 716 Цивільного кодексу.Бухгалтерський облік
Кожна зі сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін (п. 2 ст. 715 Цивільного кодексу). Що стосується об'єктів, якими обмінюються сторони, то вони можуть бути подібними або неподібними. Відповідно до п. 4 ПБО 7 подібні (однорідні) об'єкти - це об'єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість. Справедлива вартість - сума, за якою можуть здійснюватися обмін активу або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (п. 4 ПБО 19).
Відзначимо, що для визнання об'єктів подібними важливо, щоб одночасно дотримувалися обидві умови, наведені в п. 4 ПБО 7. Тобто якщо одне підприємство передає за договором міни (бартеру) іншому підприємству автомобіль «Мерседес», а в обмін від іншої сторони отримує більш дешевий автомобіль «Ока» і певну суму грошових коштів в якості доплати, то незважаючи на однакове функціональне призначення цих об'єктів вони для цілей бухгалтерського обліку не визнаються подібними, оскільки мають різну справедливу вартість.Передача за договором міни (бартеру) подібних активів (об'єктів)
Розглянемо особливості бухгалтерського обліку передачі за договором міни (бартеру) подібних об'єктів. Якщо здійснюється обмін продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість, то дохід не визнається (п. 9 ПБО 15).
Отже, при передачі за договором міни (бартеру) подібних активів з однаковою справедливою вартістю сторона, яка є продавцем, не визнає дохід від цієї операції і, відповідно, не відображає збільшення доходу за кредитом рахунку 70 «Доходи від реалізації», а собівартість (балансову вартість ) переданих активів не показує за дебетом рахунка 90 «Собівартість реалізації».Передача за договором міни (бартеру) неподібних активів (об'єктів)
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському обліку передача за договором міни (бартеру) неподібних об'єктів. Якщо об'єкти не відповідають визначенню подібних (однорідних), наведеному в п. 4 ПБО 7, то вони вважаються неподібними (неоднорідними) об'єктами.
При передачі за договором міни (бартеру) неподібних об'єктів сума доходів, яка відображається у бухгалтерському обліку, визначається відповідно до п. 23 ПБО 15, а саме: сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів.Придбання за договором міни (бартеру) подібних активів (об'єктів)
Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку придбаних за договором міни (бартеру) запасів. Відповідно до п. 13 ПБУ 9 первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.
При відображенні в бухгалтерському обліку придбаного за договором міни (бартеру) об'єкта основних засобів слід керуватися п. 12 ПБО 7, згідно з яким первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду.Придбання за договором міни (бартеру) неподібних активів (об'єктів)
Первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).
Якщо за договором міни (бартеру) здійснюється придбання об'єкта основних засобів, то при визначенні його первісної вартості слід керуватися п. 13 ПБО 7. Згідно з цим пунктом первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.Податковий облікПодаток на прибуток
Відповідно до пп. 14.1.10 п. 14.1 ст. 14.1 Податкового кодексу бартерна (товарообмінна) операція - господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в рамках одного договору.
При реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг згідно з договором міни (бартеру) доходи від таких операцій слід визначати відповідно до п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу, а саме:
дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар;
дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
Згідно з п. 4 ст. 715 Цивільного кодексу право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань по передачі майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом. Отже, сторони в договорі міни (бартеру) можуть самостійно визначити момент переходу права власності на товари. Сторони можуть встановити в договорі міни (бартеру), що право власності у набувача майна за цим договором виникає з моменту передання майна, що передбачено ст. 334 Цивільного кодексу. Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу). При цьому собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (п. 138.6 вищезазначеної статті цього Кодексу). Таким чином, підприємство в одному і тому ж звітному періоді визнає як доходи від реалізації товарів, виконання робіт, надання послуг, так і витрати, що сформували собівартість цих товарів (робіт, послуг).
Слід враховувати, що відповідно до п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу доходи і витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціною такої операції, але не нижче (вище) звичайних цін.
Якщо згідно з договором міни (бартеру) передаються основні засоби, то необхідно врахувати наступне:
основні засоби відповідно до пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу є матеріальними активами. У свою чергу, матеріальні активи згідно з пп. 14.1.244 цього пункту вважаються товарами. Дохід від реалізації товарів (у тому числі основних засобів) визнається за датою переходу покупцеві права власності на такі товари (п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу);
сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об'єктів основних засобів включається до доходів платника податку (постачальника), а сума перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу або іншого відчуження включається до витрат цього платника податку (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу). При цьому дохід від продажу або іншого відчуження об'єкта основних засобів для цілей застосування ст. 146 цього Кодексу визначається згідно з договором про продаж або іншому відчуженні об'єкта основних засобів, але не нижче звичайної ціни такого об'єкта (активу) (п. 146.14 цієї статті).
При придбанні товарів, робіт або послуг за договором міни (бартеру) витрати від таких операцій необхідно визнавати в наступному порядку:
якщо придбані товари для подальшого перепродажу, то в момент оприбуткування таких активів підприємство ще не включає до складу витрат їх собівартість. Однак пізніше, коли підприємство реалізує ці товари іншій особі, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, слід відповідно до п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу визнати витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів;
якщо придбані сировину, матеріали, роботи або послуги, призначені для використання при виготовленні готової продукції, то вартість таких сировини, матеріалів, робіт або послуг включається відповідно до п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу до собівартості готової продукції. Нагадаємо, що готова продукція, яку виробляє і реалізує підприємство, відповідає визначенню терміна «товари» згідно з пп. 14.1.244 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу. Надалі витрати, пов'язані з придбанням цих сировини, матеріалів, робіт чи послуг, слід включити до складу витрат (у складі собівартості готової продукції) в періоді, в якому визнано доходи від реалізації товарів (готової продукції) (п. 138.4 ст. 138 Кодексу );
якщо придбані сировину, матеріали, роботи або послуги, призначені для використання при створенні (виготовленні, спорудженні) об'єкта основних засобів, то вартість таких сировини, матеріалів, робіт або послуг включається відповідно до п. 146.6 ст. 146 Податкового кодексу в амортизується вартість об'єкта основних засобів. Надалі витрати, пов'язані з придбанням цих сировини, матеріалів, робіт або послуг, відображаються у складі витрат в процесі нарахування амортизації;
якщо згідно з договором міни (бартеру) придбані аудиторські послуги або транспортні послуги, пов'язані з доставкою товарів покупцям, то витрати на придбання таких послуг (інші витрати) визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу). Відповідно до п. 138.10 цієї статті до складу інших витрат включаються, зокрема, адміністративні витрати та витрати на збут.
Якщо за договором міни (бартеру) купуються основні кошти, то необхідно врахувати наступне:
первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює вартості, яка амортизується переданого об'єкта основних засобів, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.9 ст. 146 Податкового кодексу);
первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює вартості, яка амортизується переданого об'єкта основних засобів, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеній / зменшеній на суму грошових коштів чи їх еквівалента, що була передана / отримана при обміні , але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.10 вищевказаної статті Кодексу).
Податок на додану вартість
Для бартерних (товарообмінних) операцій Податковим кодексом окремий порядок оподаткування не передбачений, тому при здійсненні бартерних (товарообмінних) операцій застосовуються загальні норми оподаткування ПДВ, передбачені розділом V цього Кодексу.
У відповідності зі ст. 185 Податкового кодексу операції платників ПДВ з поставки товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об'єктом обкладення ПДВ. Отже, якщо поставка товарів та послуг на митній території України здійснюється згідно з договором міни (бартеру), то такі операції платників ПДВ також є об'єктом оподаткування цим податком.
База оподаткування операцій з постачання товарів / послуг згідно з п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів / послуг.
Тобто якщо встановлена в договорі міни (бартеру) договірна (контрактна) вартість товарів або послуг нижче звичайних цін на такі товари або послуги, база оподаткування при нарахуванні податкового зобов'язання визначається виходячи із звичайних цін.
Звертаємо увагу на те, що згідно з договором міни (бартеру) на території України можуть здійснюватися операції, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою відповідно до ст. 195 Податкового кодексу, або операції, звільнені від оподаткування відповідно до ст. 197 цього Кодексу.
Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 1 представлен в табл. 1.
Таблица 1
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними запасами.
♦ Приклад 2
ТОВ «Дніпро» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Сяйво» партію товарів № 1, а в обмін отримала партію товарів № 2, які є неподібними запасами. Сторони в договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна (п. 4 ст. 715 і ст. 334 Цивільного кодексу).
Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 1, яку передає ТОВ «Дніпро», становить 100 грн., Крім того, ПДВ - 20 грн., А балансова вартість одиниці - 95 грн. Кількість товарів в партії № 1 - 1000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 1 складає 100 000 грн., Крім того, ПДВ - 20 000 грн., Всього - 120 000 грн.
Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 2, яку передає ТОВ «Сяйво», становить 50 грн., Крім того, ПДВ - 10 грн., А балансова вартість одиниці - 45 грн. Кількість товарів в партії № 2 - 2000 одиниць, загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 2 становить 100 000 грн., Крім того, ПДВ - 20 000 грн., Всього - 120 000 грн.
При відображенні доходів в бухгалтерському обліку сторони керуються п. 23 ПБО 15, відповідно до якого сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, які отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. При оприбуткуванні товарів підприємства враховують, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).
Договірна вартість та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайною ціною, яка застосовується для цілей податкового обліку. Сторони в податковому обліку при передачі товарів виходячи з договірної ціни цих активів, яка рівна їх звичайною ціною, визначають доход (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).
Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 2 представлен в табл. 2.
Таблица 2
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними запасами з доплатою певної суми грошових коштів.
♦ Приклад 3
ТОВ «Буг» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Десна» партію товарів № 1, а в обмін отримала партію товарів № 2, які є неподібними запасами. Враховуючи норми п. 4 ст. 715 і ст. 334 Цивільного кодексу, сторони в договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна.
Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 1, яку передає ТОВ «Буг», становить 100 грн., Крім того, ПДВ - 20 грн., А балансова вартість одиниці - 95 грн. Кількість товарів в партії № 1 - 1000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 1 складає 100 000 грн., Крім того, ПДВ - 20 000 грн., Всього - 120 000 грн.
Договірна вартість та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 2, яку передає ТОВ «Десна», становить 90 грн., Крім того, ПДВ - 18 грн., А балансова вартість одиниці - 85 грн. Кількість товарів в партії № 2 - 1000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 2 становить 90 000 грн., Крім того, ПДВ - 18 000 грн., Всього - 108 000 грн. Оскільки у ТОВ «Десна» загальна вартість (з урахуванням ПДВ) отриманих товарів (120 000 грн.) Перевищує загальну вартість (з урахуванням ПДВ) переданих їм товарів (108000 грн.), То це підприємство перераховує на рахунок ТОВ «Буг» доплату в сумі 12 000 грн., в тому числі ПДВ - 2000 грн.
При відображенні доходів в бухгалтерському обліку сторони керуються п. 23 ПБО 15, відповідно до якого сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, що отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. При оприбуткуванні товарів підприємства враховують, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).
Договірна вартість та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайною ціною, яка застосовується для цілей податкового обліку. Сторони в податковому обліку при передачі товарів виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайною ціною, визначають доход (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).
Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 3 представлен в табл. 3.
Таблица 3
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними об'єктами основних засобів.
♦ Приклад 4
ТОВ «Говерла» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Колос» пневматичний прес, а в обмін отримала верстат. Активи, якими обмінюються підприємства, є неподібними об'єктами основних засобів, оскільки мають різне функціональне призначення.
Враховуючи норми п. 4 ст. 715 і ст. 334 Цивільного кодексу, сторони в договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна.
У бухгалтерському та податковому обліку ТОВ «Говерла» первісна вартість пневматичного преса складає 8000 грн., Сума зносу - 4500 грн., Залишкова вартість об'єкта - 3500 грн., Ліквідаційна вартість - 0 грн. Договірна та справедлива вартість пневматичного преса складає 4500 грн., Крім того, ПДВ - 1900 грн., Всього - 5400 грн.
У бухгалтерському та податковому обліку ТОВ «Колос» первісна вартість верстата складає 9000 грн., Сума зносу - 5000 грн., Залишкова вартість об'єкта - 4000 грн., Ліквідаційна вартість - 0 грн. Договірна та справедлива вартість верстата складає 4500 грн., Крім того, ПДВ - 900 грн., Всього - 5400 грн.
Відзначимо, що у ТОВ «Говерла» та ТОВ «Колос» зазначені об'єкти амортизувалися із застосуванням прямолінійного методу. Залишкова вартість цих об'єктів визначається з урахуванням того, що і в бухгалтерському, і в податковому обліку амортизація згідно з п. 29 ПБО 7 та п. 146.15 ст. 146 Податкового кодексу востаннє нараховується в місяці, в якому цей об'єкт вибуває з підприємства (виводиться з експлуатації у зв'язку з продажем).
Необоротні активи, визнані утримуваними для продажу, припиняють визнаватися у складі необоротних активів (п. 6 розділу другого ПБО 27). Відповідно до Інструкції № 291 вартість необоротних активів, утримуваних для продажу, відображається на субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» до рахунку 28 «Товари». На субрахунку 286 об'єкт слід відображати за найменшою з двох величин - балансової (залишкової) вартістю або чистою вартістю реалізації.
У бухгалтерському обліку доходи від реалізації об'єктів підприємства відображають по кредиту субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а їх балансову вартість списують за дебетом субрахунку 943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів». Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів (п. 23 ПБО 15).
Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну (п. 13 ПБУ 7).
Договірна та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайною ціною, яка застосовується для цілей податкового обліку. В обох сторін доходи від продажу об'єктів (без урахування ПДВ) перевищують балансову вартість цих об'єктів. У податковому обліку до складу доходів включається сума перевищення доходів від продажу об'єкта (без урахування ПДВ) над балансовою вартістю цього об'єкта основних засобів (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу).
Сторони в податковому обліку з ПДВ при передачі товарів (об'єктів) виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайною ціною, нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).
У податковому обліку первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює вартості, яка амортизується переданого об'єкта основних засобів, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеній / зменшеній на суму грошових коштів чи їх еквівалента, що була передана / отримана при обміні, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.10 ст. 146 Кодексу).
У відповідності зі ст. 715 Цивільного кодексу за договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Договором може бути встановлений обмін майна на роботи (послуги) (п. 5 цієї статті Кодексу). Крім того, відповідно до п. 1 ст. 293 Господарського кодексу за договором міни (бартеру) певний товар в обмін на інший товар може бути переданий кожній із сторін не тільки у власність, але і в повне господарське відання або оперативне управління.
Не може бути об'єктом міни (бартеру) майно, віднесене законодавством до основних фондів, яке належить до державної або комунальної власності, у разі якщо друга сторона договору міни (бартеру) не є відповідно державним чи комунальним підприємством (п. 4 вищевказаної статті Господарського кодексу) .
Згідно з п. 2 ст. 715 Цивільного кодексу кожна зі сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.
Що стосується моменту отримання права власності на товар за договором міни (бартеру), зазначимо наступне. У загальному випадку відповідно до ст. 334 Цивільного кодексу:
право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. Переданням майна вважається вручення його набувачеві або перевізникові, організації зв'язку тощо для відправлення, пересилання набувачеві майна, відчуженого без зобов'язання доставки. До передання майна прирівнюється вручення коносамента або іншого товарно-розпорядчого документа на майно;
право власності на майно за договором, який підлягає нотаріальному посвідченню, виникає у набувача з моменту такого посвідчення або з моменту набрання законної сили рішення суду про визнання договору, не посвідченого нотаріально, дійсним;
якщо договір про відчуження майна підлягає державній реєстрації, право власності у набувача виникає з моменту такої реєстрації.
Відзначимо, що в Цивільному кодексі міститься спеціальна норма, яка регулює момент переходу права власності при обміні товарів. Згідно з п. 4 ст. 715 цього Кодексу право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань по передачі майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом. Тобто при обміні товарів право власності на товари перейде (якщо інше не встановлено договором або законом) не в момент передачі товарів А (перша подія) від сторони 1 стороні 2, а тільки після того, як сторона 2 здійснить зустрічну передачу товарів Б стороні 1 (друга подія), коли одночасно відбудеться перехід права власності на товари А і Б.
Відповідно до п. 3 ст. 715 Цивільного кодексу договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, обмінювався на товар меншої вартості, однак слід враховувати, що не можна здійснювати доплату за товар більшої вартості, якщо це суперечить законодавству (п. 3 ст. 293 Господарського кодексу).
До договору міни (бартеру) застосовуються правила, що регулюють договори купівлі-продажу, поставки, контрактації, елементи яких містяться в договорі міни (бартеру), якщо це не суперечить законодавству і відповідає суті відносин сторін (п. 5 ст. 293 Господарського кодексу). Подібна норма міститься і в ст. 716 Цивільного кодексу.Бухгалтерський облік
Кожна зі сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін (п. 2 ст. 715 Цивільного кодексу). Що стосується об'єктів, якими обмінюються сторони, то вони можуть бути подібними або неподібними. Відповідно до п. 4 ПБО 7 подібні (однорідні) об'єкти - це об'єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість. Справедлива вартість - сума, за якою можуть здійснюватися обмін активу або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (п. 4 ПБО 19).
Відзначимо, що для визнання об'єктів подібними важливо, щоб одночасно дотримувалися обидві умови, наведені в п. 4 ПБО 7. Тобто якщо одне підприємство передає за договором міни (бартеру) іншому підприємству автомобіль «Мерседес», а в обмін від іншої сторони отримує більш дешевий автомобіль «Ока» і певну суму грошових коштів в якості доплати, то незважаючи на однакове функціональне призначення цих об'єктів вони для цілей бухгалтерського обліку не визнаються подібними, оскільки мають різну справедливу вартість.Передача за договором міни (бартеру) подібних активів (об'єктів)
Розглянемо особливості бухгалтерського обліку передачі за договором міни (бартеру) подібних об'єктів. Якщо здійснюється обмін продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість, то дохід не визнається (п. 9 ПБО 15).
Отже, при передачі за договором міни (бартеру) подібних активів з однаковою справедливою вартістю сторона, яка є продавцем, не визнає дохід від цієї операції і, відповідно, не відображає збільшення доходу за кредитом рахунку 70 «Доходи від реалізації», а собівартість (балансову вартість ) переданих активів не показує за дебетом рахунка 90 «Собівартість реалізації».Передача за договором міни (бартеру) неподібних активів (об'єктів)
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському обліку передача за договором міни (бартеру) неподібних об'єктів. Якщо об'єкти не відповідають визначенню подібних (однорідних), наведеному в п. 4 ПБО 7, то вони вважаються неподібними (неоднорідними) об'єктами.
При передачі за договором міни (бартеру) неподібних об'єктів сума доходів, яка відображається у бухгалтерському обліку, визначається відповідно до п. 23 ПБО 15, а саме: сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів.Придбання за договором міни (бартеру) подібних активів (об'єктів)
Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку придбаних за договором міни (бартеру) запасів. Відповідно до п. 13 ПБУ 9 первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.
При відображенні в бухгалтерському обліку придбаного за договором міни (бартеру) об'єкта основних засобів слід керуватися п. 12 ПБО 7, згідно з яким первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду.Придбання за договором міни (бартеру) неподібних активів (об'єктів)
Первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).
Якщо за договором міни (бартеру) здійснюється придбання об'єкта основних засобів, то при визначенні його первісної вартості слід керуватися п. 13 ПБО 7. Згідно з цим пунктом первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.Податковий облікПодаток на прибуток
Відповідно до пп. 14.1.10 п. 14.1 ст. 14.1 Податкового кодексу бартерна (товарообмінна) операція - господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в рамках одного договору.
При реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг згідно з договором міни (бартеру) доходи від таких операцій слід визначати відповідно до п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу, а саме:
дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар;
дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
Згідно з п. 4 ст. 715 Цивільного кодексу право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань по передачі майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом. Отже, сторони в договорі міни (бартеру) можуть самостійно визначити момент переходу права власності на товари. Сторони можуть встановити в договорі міни (бартеру), що право власності у набувача майна за цим договором виникає з моменту передання майна, що передбачено ст. 334 Цивільного кодексу. Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу). При цьому собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (п. 138.6 вищезазначеної статті цього Кодексу). Таким чином, підприємство в одному і тому ж звітному періоді визнає як доходи від реалізації товарів, виконання робіт, надання послуг, так і витрати, що сформували собівартість цих товарів (робіт, послуг).
Слід враховувати, що відповідно до п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу доходи і витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціною такої операції, але не нижче (вище) звичайних цін.
Якщо згідно з договором міни (бартеру) передаються основні засоби, то необхідно врахувати наступне:
основні засоби відповідно до пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу є матеріальними активами. У свою чергу, матеріальні активи згідно з пп. 14.1.244 цього пункту вважаються товарами. Дохід від реалізації товарів (у тому числі основних засобів) визнається за датою переходу покупцеві права власності на такі товари (п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу);
сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об'єктів основних засобів включається до доходів платника податку (постачальника), а сума перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу або іншого відчуження включається до витрат цього платника податку (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу). При цьому дохід від продажу або іншого відчуження об'єкта основних засобів для цілей застосування ст. 146 цього Кодексу визначається згідно з договором про продаж або іншому відчуженні об'єкта основних засобів, але не нижче звичайної ціни такого об'єкта (активу) (п. 146.14 цієї статті).
При придбанні товарів, робіт або послуг за договором міни (бартеру) витрати від таких операцій необхідно визнавати в наступному порядку:
якщо придбані товари для подальшого перепродажу, то в момент оприбуткування таких активів підприємство ще не включає до складу витрат їх собівартість. Однак пізніше, коли підприємство реалізує ці товари іншій особі, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, слід відповідно до п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу визнати витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів;
якщо придбані сировину, матеріали, роботи або послуги, призначені для використання при виготовленні готової продукції, то вартість таких сировини, матеріалів, робіт або послуг включається відповідно до п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу до собівартості готової продукції. Нагадаємо, що готова продукція, яку виробляє і реалізує підприємство, відповідає визначенню терміна «товари» згідно з пп. 14.1.244 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу. Надалі витрати, пов'язані з придбанням цих сировини, матеріалів, робіт чи послуг, слід включити до складу витрат (у складі собівартості готової продукції) в періоді, в якому визнано доходи від реалізації товарів (готової продукції) (п. 138.4 ст. 138 Кодексу );
якщо придбані сировину, матеріали, роботи або послуги, призначені для використання при створенні (виготовленні, спорудженні) об'єкта основних засобів, то вартість таких сировини, матеріалів, робіт або послуг включається відповідно до п. 146.6 ст. 146 Податкового кодексу в амортизується вартість об'єкта основних засобів. Надалі витрати, пов'язані з придбанням цих сировини, матеріалів, робіт або послуг, відображаються у складі витрат в процесі нарахування амортизації;
якщо згідно з договором міни (бартеру) придбані аудиторські послуги або транспортні послуги, пов'язані з доставкою товарів покупцям, то витрати на придбання таких послуг (інші витрати) визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу). Відповідно до п. 138.10 цієї статті до складу інших витрат включаються, зокрема, адміністративні витрати та витрати на збут.
Якщо за договором міни (бартеру) купуються основні кошти, то необхідно врахувати наступне:
первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює вартості, яка амортизується переданого об'єкта основних засобів, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.9 ст. 146 Податкового кодексу);
первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює вартості, яка амортизується переданого об'єкта основних засобів, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеній / зменшеній на суму грошових коштів чи їх еквівалента, що була передана / отримана при обміні , але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.10 вищевказаної статті Кодексу).
Податок на додану вартість
Для бартерних (товарообмінних) операцій Податковим кодексом окремий порядок оподаткування не передбачений, тому при здійсненні бартерних (товарообмінних) операцій застосовуються загальні норми оподаткування ПДВ, передбачені розділом V цього Кодексу.
У відповідності зі ст. 185 Податкового кодексу операції платників ПДВ з поставки товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об'єктом обкладення ПДВ. Отже, якщо поставка товарів та послуг на митній території України здійснюється згідно з договором міни (бартеру), то такі операції платників ПДВ також є об'єктом оподаткування цим податком.
База оподаткування операцій з постачання товарів / послуг згідно з п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів / послуг.
Тобто якщо встановлена в договорі міни (бартеру) договірна (контрактна) вартість товарів або послуг нижче звичайних цін на такі товари або послуги, база оподаткування при нарахуванні податкового зобов'язання визначається виходячи із звичайних цін.
Звертаємо увагу на те, що згідно з договором міни (бартеру) на території України можуть здійснюватися операції, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою відповідно до ст. 195 Податкового кодексу, або операції, звільнені від оподаткування відповідно до ст. 197 цього Кодексу.
Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 1 представлен в табл. 1.
Таблица 1
|
№
п/п |
Содержание
хозяйственной операции
|
Корреспонденция
счетов
|
Сумма,
грн. |
Налоговый
учет |
||
|---|---|---|---|---|---|---|
|
Дебет
|
Кредит
|
Доходы
|
Расходы
|
|||
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
|
Учет у ООО «Колосок» |
||||||
|
1
|
Отгружена партия кирпича № 1 |
361
|
281
|
49 000
|
50 000
|
49 000
|
|
2
|
Начислено налоговое обязательство
по НДС |
361
|
641
|
10 000
|
—
|
—
|
|
3
|
Получена партия кирпича № 2 |
281
|
631
|
49 000
|
—
|
—
|
|
4
|
Отражен налоговый кредит по НДС |
641
|
631
|
10 000
|
—
|
—
|
|
5
|
Зачислены остатки по счетам |
631
|
361
|
59 000
|
—
|
—
|
|
Учет у ООО «Роза» |
||||||
|
1
|
Получена партия кирпича № 1 |
281
|
631
|
50 000
|
—
|
—
|
|
2
|
Отражен налоговый
кредит по НДС
|
641
|
631
|
10 000
|
—
|
—
|
|
3
|
Отгружена партия кирпича
№ 2
|
361
|
281
|
50 000
|
50 000
|
50 000*
|
|
4
|
Списана разность между
балансовой стоимостью и справедливой стоимостью кирпича из партии № 2
|
949
|
281
|
500
|
—
|
—
|
|
5
|
Начислено налоговое
обязательство по НДС
|
361
|
641
|
10 000
|
—
|
—
|
|
6
|
Зачислены остатки
по счетам
|
631
|
361
|
60 000
|
—
|
—
|
|
7
|
Отнесена на финансовый
результат сумма других расходов операционной деятельности в порядке закрытия
субсчета 949
|
791
|
949
|
500
|
—
|
—
|
|
* Пункт 153.10 ст. 153
Налогового кодекса.
|
||||||
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними запасами.
♦ Приклад 2
ТОВ «Дніпро» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Сяйво» партію товарів № 1, а в обмін отримала партію товарів № 2, які є неподібними запасами. Сторони в договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна (п. 4 ст. 715 і ст. 334 Цивільного кодексу).
Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 1, яку передає ТОВ «Дніпро», становить 100 грн., Крім того, ПДВ - 20 грн., А балансова вартість одиниці - 95 грн. Кількість товарів в партії № 1 - 1000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 1 складає 100 000 грн., Крім того, ПДВ - 20 000 грн., Всього - 120 000 грн.
Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 2, яку передає ТОВ «Сяйво», становить 50 грн., Крім того, ПДВ - 10 грн., А балансова вартість одиниці - 45 грн. Кількість товарів в партії № 2 - 2000 одиниць, загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 2 становить 100 000 грн., Крім того, ПДВ - 20 000 грн., Всього - 120 000 грн.
При відображенні доходів в бухгалтерському обліку сторони керуються п. 23 ПБО 15, відповідно до якого сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, які отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. При оприбуткуванні товарів підприємства враховують, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).
Договірна вартість та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайною ціною, яка застосовується для цілей податкового обліку. Сторони в податковому обліку при передачі товарів виходячи з договірної ціни цих активів, яка рівна їх звичайною ціною, визначають доход (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).
Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 2 представлен в табл. 2.
Таблица 2
|
№
п/п |
Содержание
хозяйственной операции
|
Корреспонденция
счетов
|
Сумма,
грн. |
Налоговый
учет |
||
|---|---|---|---|---|---|---|
|
Дебет
|
Кредит
|
Доходы
|
Расходы
|
|||
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
|
Учет у ООО «Дніпро» |
||||||
|
1
|
Отгружена партия товаров № 1
и отражен доход от реализации |
361
|
702
|
120 000
|
100 000
|
—
|
|
2
|
Начислено налоговое обязательство
по НДС |
702
|
641
|
20 000
|
—
|
—
|
|
3
|
Списана
балансовая стоимость товаров из партии № 1 |
902
|
281
|
95 000
|
—
|
95 000
|
|
4
|
Получена партия товаров № 2 |
281
|
631
|
100 000
|
—
|
—
|
|
5
|
Отражен налоговый кредит по НДС |
641
|
631
|
20 000
|
—
|
—
|
|
6
|
Зачислены остатки по счетам |
631
|
361
|
120 000
|
—
|
—
|
|
7
|
Отнесены на финансовый
результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов |
702
|
791
|
100 000
|
—
|
—
|
|
791
|
902
|
95 000
|
—
|
—
|
||
|
Учет у ООО «Сяйво» |
||||||
|
1
|
Получена партия товаров № 1 |
281
|
631
|
100 000
|
—
|
—
|
|
2
|
Отражен налоговый кредит по НДС |
641
|
631
|
20 000
|
—
|
—
|
|
3
|
Отгружена партия товаров № 2
и отражен доход от реализации |
361
|
702
|
120 000
|
100 000
|
|
|
4
|
Начислено налоговое обязательство
по НДС |
702
|
641
|
20 000
|
—
|
—
|
|
5
|
Списана балансовая стоимость товаров
из партии № 2 |
902
|
281
|
90 000
|
—
|
90 000
|
|
6
|
Зачислены остатки по счетам |
631
|
361
|
120 000
|
—
|
—
|
|
7
|
Отнесены на финансовый
результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов |
702
|
791
|
100 000
|
—
|
—
|
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними запасами з доплатою певної суми грошових коштів.
♦ Приклад 3
ТОВ «Буг» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Десна» партію товарів № 1, а в обмін отримала партію товарів № 2, які є неподібними запасами. Враховуючи норми п. 4 ст. 715 і ст. 334 Цивільного кодексу, сторони в договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна.
Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 1, яку передає ТОВ «Буг», становить 100 грн., Крім того, ПДВ - 20 грн., А балансова вартість одиниці - 95 грн. Кількість товарів в партії № 1 - 1000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 1 складає 100 000 грн., Крім того, ПДВ - 20 000 грн., Всього - 120 000 грн.
Договірна вартість та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 2, яку передає ТОВ «Десна», становить 90 грн., Крім того, ПДВ - 18 грн., А балансова вартість одиниці - 85 грн. Кількість товарів в партії № 2 - 1000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 2 становить 90 000 грн., Крім того, ПДВ - 18 000 грн., Всього - 108 000 грн. Оскільки у ТОВ «Десна» загальна вартість (з урахуванням ПДВ) отриманих товарів (120 000 грн.) Перевищує загальну вартість (з урахуванням ПДВ) переданих їм товарів (108000 грн.), То це підприємство перераховує на рахунок ТОВ «Буг» доплату в сумі 12 000 грн., в тому числі ПДВ - 2000 грн.
При відображенні доходів в бухгалтерському обліку сторони керуються п. 23 ПБО 15, відповідно до якого сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, що отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. При оприбуткуванні товарів підприємства враховують, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).
Договірна вартість та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайною ціною, яка застосовується для цілей податкового обліку. Сторони в податковому обліку при передачі товарів виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайною ціною, визначають доход (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).
Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 3 представлен в табл. 3.
Таблица 3
|
№
п/п |
Содержание
хозяйственной операции
|
Корреспонденция
счетов
|
Сумма,
грн. |
Налоговый
учет |
||
|---|---|---|---|---|---|---|
|
Дебет
|
Кредит
|
Доходы
|
Расходы
|
|||
|
Учет у ООО «Буг» |
||||||
|
1
|
Отгружена партия товаров № 1
и отражен доход от реализации |
361
|
702
|
120 000
|
100 000
|
—
|
|
2
|
Начислено налоговое обязательство
по НДС |
702
|
641
|
20 000
|
—
|
—
|
|
3
|
Списана балансовая стоимость товаров
из партии № 1 |
902
|
281
|
95 000
|
—
|
95 000
|
|
4
|
Получена партия товаров № 2 |
281
|
631
|
90 000
|
—
|
—
|
|
5
|
Отражен налоговый кредит по НДС |
641
|
631
|
18 000
|
—
|
—
|
|
6
|
Получена доплата за ранее
отгруженную партию товаров № 1 |
311
|
361
|
12 000
|
—
|
—
|
|
7
|
Зачислены остатки по счетам |
631
|
361
|
108 000
|
—
|
—
|
|
8
|
Отнесены на финансовый
результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов |
702
|
791
|
100 000
|
—
|
—
|
|
791
|
902
|
95 000
|
—
|
—
|
||
|
Учет у ООО «Десна» |
||||||
|
1
|
Получена партия товаров № 1 |
281
|
631
|
100 000
|
—
|
—
|
|
2
|
Отражен налоговый кредит по НДС |
641
|
631
|
20 000
|
—
|
—
|
|
3
|
Отгружена партия товаров № 2
и отражен доход от реализации |
361
|
702
|
108 000
|
90 000
|
|
|
4
|
Начислено налоговое обязательство
по НДС |
702
|
641
|
18 000
|
—
|
—
|
|
5
|
Списана балансовая стоимость товаров
из партии № 2 |
902
|
281
|
85 000
|
—
|
85 000
|
|
6
|
Перечислена доплата за ранее
полученную партию товаров № 1 |
631
|
311
|
12 000
|
—
|
—
|
|
7
|
Зачислены остатки по счетам |
631
|
361
|
108 000
|
—
|
—
|
|
8
|
Отнесены на финансовый
результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов |
702
|
791
|
90 000
|
—
|
—
|
|
791
|
902
|
85 000
|
—
|
—
| ||
Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними об'єктами основних засобів.
♦ Приклад 4
ТОВ «Говерла» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Колос» пневматичний прес, а в обмін отримала верстат. Активи, якими обмінюються підприємства, є неподібними об'єктами основних засобів, оскільки мають різне функціональне призначення.
Враховуючи норми п. 4 ст. 715 і ст. 334 Цивільного кодексу, сторони в договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна.
У бухгалтерському та податковому обліку ТОВ «Говерла» первісна вартість пневматичного преса складає 8000 грн., Сума зносу - 4500 грн., Залишкова вартість об'єкта - 3500 грн., Ліквідаційна вартість - 0 грн. Договірна та справедлива вартість пневматичного преса складає 4500 грн., Крім того, ПДВ - 1900 грн., Всього - 5400 грн.
У бухгалтерському та податковому обліку ТОВ «Колос» первісна вартість верстата складає 9000 грн., Сума зносу - 5000 грн., Залишкова вартість об'єкта - 4000 грн., Ліквідаційна вартість - 0 грн. Договірна та справедлива вартість верстата складає 4500 грн., Крім того, ПДВ - 900 грн., Всього - 5400 грн.
Відзначимо, що у ТОВ «Говерла» та ТОВ «Колос» зазначені об'єкти амортизувалися із застосуванням прямолінійного методу. Залишкова вартість цих об'єктів визначається з урахуванням того, що і в бухгалтерському, і в податковому обліку амортизація згідно з п. 29 ПБО 7 та п. 146.15 ст. 146 Податкового кодексу востаннє нараховується в місяці, в якому цей об'єкт вибуває з підприємства (виводиться з експлуатації у зв'язку з продажем).
Необоротні активи, визнані утримуваними для продажу, припиняють визнаватися у складі необоротних активів (п. 6 розділу другого ПБО 27). Відповідно до Інструкції № 291 вартість необоротних активів, утримуваних для продажу, відображається на субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» до рахунку 28 «Товари». На субрахунку 286 об'єкт слід відображати за найменшою з двох величин - балансової (залишкової) вартістю або чистою вартістю реалізації.
У бухгалтерському обліку доходи від реалізації об'єктів підприємства відображають по кредиту субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а їх балансову вартість списують за дебетом субрахунку 943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів». Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів (п. 23 ПБО 15).
Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну (п. 13 ПБУ 7).
Договірна та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайною ціною, яка застосовується для цілей податкового обліку. В обох сторін доходи від продажу об'єктів (без урахування ПДВ) перевищують балансову вартість цих об'єктів. У податковому обліку до складу доходів включається сума перевищення доходів від продажу об'єкта (без урахування ПДВ) над балансовою вартістю цього об'єкта основних засобів (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу).
Сторони в податковому обліку з ПДВ при передачі товарів (об'єктів) виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайною ціною, нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).
У податковому обліку первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює вартості, яка амортизується переданого об'єкта основних засобів, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеній / зменшеній на суму грошових коштів чи їх еквівалента, що була передана / отримана при обміні, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.10 ст. 146 Кодексу).
Комментариев нет:
Отправить комментарий